| 黃士洲 國立臺北商業大學財政稅務系副教授 |
數位電商與第一代電商差在哪裡？
十多年前開始流行「電子商務」（Electronic Commerce），到現在可以說已經變成包山包海的概念與口號。不過，近幾年電商的營運加入了社群媒體與雲端大數據，從一部分的電商進化到「數位電商」模式。
一般電商（或稱之為「第一代電商」）模式，例如：網路平臺上開店，作網拍，或透過網路平臺張貼型錄、聯絡與付款方式，相對於最為傳統的實體商業通路，差別在於接單、付款與客服等商業流程透過線上化與電子化而獲得優化。至於數位電商則在一般電商的基礎上，進一步結合社群媒體與雲端大數據，由演算法記錄、追蹤、分析消費者參與互動的資訊與行為，之後再以社群、分享來進行準確、分眾的行銷。
數位電商的營運大多架構在特定的國際平臺，例如：Facebook、Google Play、YouTube、Amazon，或如蝦皮、阿里巴巴等跨國網拍平臺，也被經濟合作暨發展組織（Organization for Economic Cooperation and Development，OECD）描述為「高度數位化營運模式」（highly digitalized business models），其特徵為在消費者所在國並不需要相當規模的實體營運處所，且仰賴智慧財產權（如：演算法、雲端技術）以及使用者參與貢獻資訊[1]。數位電商的特徵雖然開啟了不少新商機，讓零散的商家、個體戶可以快速、低廉的觸及並滿足消費者需求，隨之孕育各式各樣的「零工經濟」（Gig Economy，如：餐飲外送與勞務外包），以及「分享經濟」（Sharing Economy，如：分享機車與錯時停車）。
相形於第一代電商只是把原來的營業流程予以線上、電子化，數位電商則以大數據與社群媒體來善用消費者資訊，已經不是單純的「量」的「改變」（Change），毋寧宜視之為「質」之「革新」（Transformation），較為恰當。正當數位電商蓬勃發展之際，其營運模式也隨之衍生新的風險與問題。以全球視野來說，最常被提起的是跨境電商課稅漏洞與個資保護。
電商營運模式與稅務管制間的彼此調適：外送平臺與發票
有些消費者利用Foodpanda（以下簡稱富胖達）App平臺訂餐，餐點送到後，對發票內容會有點疑慮——我明明線上刷了500元，怎麼富胖達的發票只打服務費50元，剩下餐費怎沒打上呢？再摸摸餐點袋裡，或許會找到餐廳開的餐費發票，或許啥都沒有，這樣對嗎？到底有沒有逃漏稅啊？
- 外送平臺營運模式解說
若要釐清這個問題，得先從外送平臺的營運模式說起：
資料來源：本文自行整理
消費者小華在透過APP平臺向「彭湃牛排館」下單訂購450元的菲力牛排外送特餐，加上50元外送費，用綁定的信用卡一共刷了500元；約莫半小時後，外送員小明提著牛排餐盒，按門鈴在樓下請小華取餐，餐盒旁貼了一張450元的牛排館發票，50元外送費則由平臺商開立雲端發票直接歸戶給小華。
外送員小明這一單賺到60元外送報酬，彭湃牛排館則是在按照7：3的分成比例，跟平臺結算315元的餐點費。隔天，小華急性腸胃炎住院，醫生懷疑牛排配菜可能感染大腸桿菌，小華致電平臺客服，客服建議小華直接聯繫牛排館求償。
- 外送平臺的契約關係
上面外送平臺的契約關係有兩個主軸，一是訂餐平臺派遣外送員取送餐，其二是合作餐廳販售餐點給消費者，兩組契約關係在法律上彼此獨立，外送平臺只對餐點送達負責，餐點的品質問題則由合作餐廳負責；所以，外送平臺也只對外送/平臺服務部分的收款來開立發票，餐點的銷售額則由合作餐廳開立。如果合作餐廳是不使用統一發票的小規模營業人（每月營收20萬元以下），消費者也就拿不到發票（可能有手開收據）。
這樣的契約關係，也可參考富胖達的網站說明[2]如下：
- 請問我消費的發票是如何開立呢？
foodpanda係專業的餐點網路平臺服務業者，因此您將會收到由foodpanda開立的平臺服務費電子發票。
您所訂購的餐點係由各個餐廳店家精心製作準備，並且從餐廳店家直接外送至消費者手中，所以您收到餐點的同時，也會一併收到由餐廳店家開立的餐點金額發票/收據。
- 請問我訂購的餐點有瑕疵我該向誰求償呢？
您所訂購的餐點係由各個餐廳店家精心製作準備，並且從餐廳店家直接外送至消費者手中，所以餐點製作瑕疵（例如食品安全）將由餐廳店家直接負責。
若餐點在運送途中因為碰撞、翻覆導致包裝破損、污損等，屬於外送服務直接致使餐點品質有瑕疵時，則由foodpanda負責。
富胖達的發票流程對應了雙主軸（餐點與遞送）的契約關係，消費者只拿到一張富胖達的外送服務發票；但也有電商平臺直接按照消費全部總額開立發票，這是怎麼回事？
- UberEats落地臺灣經營基於刷卡與稅務成本考量
不同於富胖達是境內公司，早先Uber Eats（以下簡稱「吳柏毅」）是以跨境電商（荷蘭登記公司）的身分提供外送服務，為了簡化境內與境外帳務，將餐點費與外送費直接合開一張發票（與富胖達的比較如下表[3]）。在2021年2月吳柏毅改以境內子公司營運，換言之，落地成為本地電商[4]，比照富胖達營運模式。境外改境內的可能是為了省下1.5%的國外刷卡手續費，以及從消費總額開發票，改為只針對外送費開發票，也可節省相當的營業稅成本。
圖片來源：工商時報
以消費總額開一張發票，或將餐點費、外送費分由店家與外送平臺各開一張發票，營業稅務成本差別頗大。若由外送平臺按消費總額（如前例的500元），之後外送平臺還得向店家取得餐點費（450元）發票，才能扣抵進項稅額，如果合作店家是不使用統一發票的麵店、早餐店或路邊餐廳等小規模營業人，無法提供可以扣抵的統一發票，這時候餐點費理當內含的營業稅額就得由外送平臺自行吸收，或者向合作店家與消費者提高餐點分潤與外送費，不論何者在外送平臺競爭白熱化、利潤錙銖必較之時，在在都削弱了競爭力。再者，除了無法取得部分店家發票扣抵的問題之外，若以境外電商身分營運，申報營業稅進銷項扣抵時，往往還須核對跨境金流，付出額外帳務處理成本。
優化外送平臺的稅務管制流程建議
自2020年起，外送平臺已經成為我們應對疫情衝擊與疫後新常態，不可或缺的重要物流通道，尤其是在2021年5月中實施三級警戒，餐飲業全面禁止內用之後，大小店家都更加仰賴外送平臺服務。但是占掉外送服務一大部分的店家，根本開不出發票來，即便連收據也可能不會主動開立，而企業帳務管理又受到我國特有統一發票制度的制約——「有紙本發票才能報帳、抵稅，儘量不要拿一般收據」[5]，相當不利小店家在外送平臺經濟之中的公平競爭。
若以繼續維持統一發票作為唯一稅務憑證的現行制度為前提，小店家的稅務困境，還是可以透過政策鬆綁與平臺的協力，獲得相當的改善，特別是當外送或其他平臺掌握了特約店家所有銷售資料與金流，定期自動彙報稽徵機關，相當程度減少小店家隱匿銷售額逃漏稅的動機：
- 現行普通收據扣抵企業費用有千分之三十的上限限制，可以針對利用平臺銷售的店家，予以適度放寬，或乾脆排除適用。
- 依照平臺銷售資料，「小店家」已經達到使用統一發票的標準時，小店家若選擇導入雲端電子發票系統，可申請配套的鼓勵、補助措施。
- 允許平臺可以用旗下特約店家的名義，以雲端方式，向消費者代開統一發票或收據，當消費者有扣抵營業稅或列報企業費用的需求時，可以自行列印，視同特約店家所開立。
[1] 關於高度數位化營運模式的三項特徵，可參閱OECD, Tax Challenges Arising from Digitalisation-Interim Report 2018, 第24頁, 第32-35段。
[2] Foodpanda.com (2021). 常見問題。
檢自：https://www.foodpanda.com.tw/contents/contact.htm (Jul. 26, 2021)。
[3] 工商時報林昱鈞 (2020)。熊貓、UberEats開發票方式大不同。檢自：https://ctee.com.tw/news/tax-law/215244.html (Jul. 26, 2021)。
[4] 新頭殼newtalk張家寧 (2021)。Uber Eats正式「落地台灣」！2/1起免收海外刷卡手續費。檢自：https://newtalk.tw/news/view/2021-01-29/530483 (Jul. 26, 2021)。
[5] 營業稅法第33條規定，除非財政部例外准許，否則只有依規定取得的統一發票才可以作扣抵稅額的進項憑證；營利事業所得稅查核準則第67條第2項規定，以普通收據列報費用不可以超過營業費用總額的百分之三。
